Publicado en Navegar (2007)

  
Las dudas respecto a los supuestos en que se aplica el Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte (conocido como Impuesto de Matriculación) ha generado cierta reticencia entre los armadores de grandes barcos de charter a navegar y recalar en aguas y puertos españoles.

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1.- Antecedentes

La problemática tributaria de la náutica de recreo es extremadamente compleja en España. No solo existe el problema del Impuesto de Matriculación, cuya aplicación ya empieza a estar bastante clara, sino que también sobre muchos otros aspectos impositivos. Las interpretaciones referentes al impuesto de matriculación han empezado a quedar claras a golpe de resoluciones de Hacienda, en muchas ocasiones, no conformes a lo que pensábamos todos, que esperamos la doctrina de los tribunales económico administrativos y ordinarios se encarguen de depurar. Sin embargo, quedan muchas otras cosas que clarificar sobre este y otros impuestos, en las cuales no se cuenta casi con referencias. La náutica en España no es nueva, pero con al aumento de del número de barcos, y sobre todo de esloras y precios, empieza cada vez a ser una actividad mas importante para el fisco, y por lo tanto, sujeta de su atención.

En cuanto a la reticencia de armadores extranjeros de hacer charter en aguas españolas parece injustificada, aunque es de personas inteligentes tomar precauciones ya que, como todo lo que hacer referencia a la náutica y fisco, hay mucho por aclarar. En este articulo, intentaré dar unas pinceladas sobre ello, centrándome en el caso de embarcaciones de alquiler abanderadas en países de la Unión Europea que navegan en aguas españolas o recalan en nuestros puertos españoles.

2.- Uso de embarcaciones bandera extranjera en España

Derecho y deber de abanderar

Ordena la ley fiscal, que esta sujeta al Impuesto Especial Sobre Determinados Medios de Transporte la primera matriculación definitiva de embarcaciones y buques de recreo o de deporte náuticos, nuevos o usados, que tengan más de ocho metros de eslora máxima, en el Registro de Matrícula de Buques. Existe la sola exención para las embarcaciones de charter de menos de 15 metros de eslora que se destinan de forma exclusiva al alquiler. Es decir, todas las de mas eslora, que cada día hay mas, deben pagar el impuesto.

Cuando la embarcación se quiere acoger al derecho de navegar con pabellón español es cuando que hay que pagar el impuesto, ya que debemos partir de la premisa que navegar bajo un pabellón es un derecho.

Recordemos que el pabellón del buque es que determina el estatuto legal del mismo, la ley aplicable. No es importante la bandera solo debido a lo exigente o permisiva que pueda ser la legislación, sino que también a la seguridad y apoyo con que puede contar la embarcación cuando esta fuera de aguas jurisdiccionales. Es como el pasaporte, cuanto mas importante sea el país que nos lo expide, mas tranquilos podemos estar en caso de que tengamos algún problema navegando por el mundo.

Ahora bien, también los Estados suelen obligar a abanderar los barcos en su jurisdicción de determinados casos y para realizar determinados servicios. Este es el caso de la navegación de recreo en España, en donde, como decíamos, existe obligación de matricular las embarcaciones de recreo, sean de uso privado o comerciales, cuando concurren determinadas circunstancias.

Concretamente, deberán ser objeto de matriculación definitiva en España las embarcaciones de recreo de mas de 8 metros de eslora, nuevas o usadas, cuando se cumplan alguno de los siguientes requisitos:

1) Se destinen a ser utilizados en el territorio español por personas o entidades que sean residentes en España.
2) Se destinen a ser utilizados en el territorio español por personas o entidades que sean titulares de establecimientos situados en España.

En el caso de que la administración constate el incumplimiento de la obligación de matricular, la Ley prevé que los órganos competentes de la Administración tributaria o del Ministerio del Interior procedan a la inmovilización del yate hasta que se acredite la regularización de su situación administrativa y tributaria. De ahí el normal temor de entrar a aguas española cuando la cosa no es segura

Dicho esto, intentemos interpretar de la manera mas exacta cuales son los casos en que hay que matricular en España de forma obligatoria.

Uso por residente

El concepto de residencia de las personas físicas, es bastante claro. Una persona es residente cuando vive en un determinado estado –legal o no, de forma oficial o no – un periodo igual o superior a un 183 días, esto es, medio año. En el caso de que no viva ese tiempo en ningún país se utiliza el criterio de vínculo mas estrecho. En lo que respecta a las personas jurídicas, no se suele hablar de residencia, sino de nacionalidad y establecimiento. Es residente en España una empresa que se rige por el derecho español.

Conclusión, si una empresa española o un residente compra, alquila o simplemente le prestan un barco, y navega en aguas españolas, debe matricular en España. Lo que obliga a matricular ( y pagar el impuesto y cambiar la bandera) es en uso en aguas españolas independiente del titulo que habilita tal uso.

Empresa o empresario establecido

Cuando se hace referencia a un no residente con establecimiento situado en España, tenemos que entender que se esta refiriendo a empresas o empresarios. El concepto establecimiento es propio de la regulación que hace referencia a empresas. La conclusión es que se debe pagar el impuesto cuando la empresa extranjera que usa el barco esta establecida en España mediante un establecimiento permanente. Se considera que una empresa tiene establecimiento permanente cuando:

1) Disponga de forma habitual de lugares de trabajo o instalaciones en los que realice de toda o parte de su actividad.
2) Actúe en España mediante agente autorizado para actuar en su nombre.
3) Tenga su sede de dirección, sucursales, fábricas o talleres en España

Rizando el rizo, y partiendo de la idea de que la mayoría de las empresas internacionales tiene establecimiento en España, en el caso de que alquilen barcos para realizar eventos la Administración de tributos les podría aplicar el impuesto.

Por otro lado, entendemos que una persona física residente en el extranjero y que tenga una casa en España no esta obligada a pagar el impuesto, por no ser residente y no ser aplicable al caso el concepto de establecimiento permanente.

3.- Alquiler de embarcaciones bandera extranjera en España

Sentadas estas premisas, entendemos que no existe base jurídica alguna para la liquidación del impuesto de matriculación cuando una embarcación abanderada en un país de la Unión Europea navega por aguas españolas o entra en puertos españoles, y no transporta personas abordo residentes en España o dispone de la misma una empresa sin establecimiento permanente.

La Administración de tributos ya se ha referido de forma expresa en una consulta al respecto que pasamos a analizar. Se trataba en este caso de una embarcación propiedad de una empresa abanderada en Malta, que pretendía navegar por aguas españolas transportando a no residentes. No se aclara si se trataba de un charter o no, aunque la propiedad era de una empresa, pero, parece estar suficientemente claro que lo que importa cuando hablamos del impuesto de matriculación no es el título con el que se navegue, sino que quien navegue sea o no residente o establecido. En el caso, la respuesta es que no existe obligación de matricular en España.

También existe otra respuesta a una consulta realizada que es muy ilustrativa. En este supuesto, se trata de una empresa alemana que tiene una embarcación atracada en Palma de Mallorca y la utiliza para premiar a sus empleados. Quieren saber los consultantes cuales son las obligaciones fiscales. En opinión de la Administración, son estas:

1) Debe pagar el IVA español, ya que se trata de un supuesto de autoconsumo que se realiza en España.
2) No esta obligada al pago del Impuesto de Actividades Económicas, ya que en el caso concreto no tiene la finalidad de intervenir en la distribución de bienes y servicios, sino que solo se destina la embarcación a premiar a sus empleados. Indica la administración, que en el caso de que se destinara al arrendamiento la cosa cambiaría y estaría sujeta al impuesto de actividades económicas.
3) Por último, y lo que mas nos importa, es que se resuelve que como el uso es por una empresa no establecida y por personas no residentes, no hay sujeción al impuesto de matriculación.

También, existe una consulta que hace referencia al caso de que la tripulación, en concreto al patrón, que es residente en España. Según la Administración, ello tampoco implica la liquidación del impuesto de matriculación, ya que como venimos diciendo, lo importante es la residencia de los usuarios y no la de la tripulación, que no deben considerarse como usuarios.

De todo esto podemos sacar las siguientes conclusiones, y refiriéndonos al caso concreto del alquiler:

1) Lo que determina que una embarcación deba o no matricularse en España, y, por consiguiente, pagar el impuesto de matriculación, es si va a ser usada por residentes o se alquila a empresas establecidas en España. Habrá que tomar por lo tanto la precaución que nunca embarque un residente si no se quiere correr el riesgo.
2) Como ya dijimos, si una empresa con una sucursal en España o con un local, que pueda considerarse establecida, alquila una embarcación, es sujeto pasivo del impuesto de matriculación.
3) Que una embarcación navegue en aguas españolas o entre a puertos españoles a embarcar personas, que no sean residentes, no implica, en mi opinión, ningún tipo de obligación al respecto del impuesto de matriculación.
4) La tripulación puede ser residente en España.

4. Caso de embarcación extranjera con base en España

Como ya he indicado cuando hacia referencia a la embarcación propiedad de una empresa alemana con base en Palma, la administración entiende que no esta sujeta al impuesto de actividades económicas porque en si, al dedicarse nada mas que a navegar con sus empleados no residentes, no ejerce actividad económica o mercantil en España.

Pero también dice esa misma resolución, que en el caso de que con la misma se preste servicios a terceros, lo que podría ser servicio de charter, "supondría la ordenación por cuenta propia de medios materiales y humanos, o de uno de ambos, pero esta vez con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, y por lo tanto la sujeción al impuesto."

Dicho esto, al ofrecer la empresa bienes y servicios en el territorio español, se podría considerar que existe establecimiento permanente y por lo tanto resultar sujeta al impuesto de matriculación aunque el barco se alquile solo a no residentes.

5. Caso del agente o broker

Hay que prestar también especial atención cuando se trabaja con un broker o intermediario en España. Por ejemplo, imaginemos a un turista norteamericano que contacta con un agente de charter radicado en España para alquilar un barco abanderado en otro país de la U.E. y navegar o embarcar en puertos españoles.

1) Si el agente o broker ofrece los servicios por cuenta del arrendador, es decir, actúa en nombre de él, se podría entender que este tiene un establecimiento permanente en España. Habrá entonces que pagar el impuesto.
2) Cuando el agente o broker es totalmente independiente e interviene nada mas que como comisionista que actúa por cuenta propia, sin intervenir en el contrato, no se suscitaría la posible liquidación del impuesto.

En cualquier caso, y dado que existen convenios bilaterales sobre doble imposición con prácticamente todos los estados europeos, habrá que ir a los tratados para determinar en que caso la actividad de un broker o comisionista de charter puede ser determinante para que se considere que la empresa arrendadora tiene establecimiento permanente en España.

Dice en prácticamente la totalidad de los convenios:

"No se considera que una empresa de un Estado contratante tiene establecimiento permanente en el otro Estado contratante por el mero hecho de que realice actividades en este otro Estado por medio de un corredor, un comisionista general o cualquier otro mediador que goce de un estatuto independiente, siempre que estas personas actúen dentro del marco ordinario de su actividad."

Es decir, lo importante es que el broker se dedique profesionalmente a realizar este tipo de actividad de intermediación para varias empresa arrendadoras y de forma independiente.

GLOSARIO:

Consultas tributarias

Los obligados tributarios pueden formular a la administración consultas por escrito con el objeto de aclarar el régimen, clasificación y calificación tributaria de la actividad que realicen. También lo pueden hacer la generalidad de miembros o asociados a cámaras de comercio, colegios profesionales, asociaciones empresariales, etc. Las mismas deben ser contestadas por la administración en un plazo de seis meses, aunque en el caso de que no se conteste no se debe considerar que los criterios expuestos en la consulta sean aceptados.

Consultas vinculantes

La contestación de las consultas tiene carácter vinculante para los órganos y entidades de la administración tributaria encargados de su aplicación con respecto del consultante. Adicionalmente, los órganos de la administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos deben aplicar los criterios contenidos en las contestaciones de las consultas a cualquier obligado, siempre que exista entidad de razón.


ADVERTENCIA AL LECTOR: El contenido de este articulo, si bien esta fundado en Derecho, es de carácter periodístico e informativo, no debiéndose usar para casos reales. Dada esta circunstancia, se recomienda contactar con un asesor legal o el propio autor a través de la web. www.nauticalegal.com o redacción de Navegar.

Autor: Yamandú Rodríguez Caorsi. Abogado especialista en náutica y derecho marítimo

 



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